PROPOSTA DI LEGGE ZANETTI IN MATERIA DI CONTRASTO ABUSO DI DIRITTO

Pubblichiamo il testo della proposta di legge quadro in materia di contrasto dell'elusione fiscale e dell'abuso del diritto in materia tributaria presentata da Enrico Zanetti

La presente proposta di legge trae la sua origine dalla necessità di dare certezza agli operatori economici e alla stessa amministrazione finanziaria in relazione al complesso tema dell’elusione fiscale, dopo che, ormai quasi cinque anni fa, la Suprema Corte di cassazione ha consolidato un orientamento giurisprudenziale che afferma l’esistenza di un principio generale che consente di contrastare le condotte che abusano del diritto tributario, per finalità di illecito risparmio fiscale, facendolo derivare direttamente dal dettato dell’articolo 53 della Costituzione.

 

L’aleatorietà della materia e l’inevitabile genericità del principio derivato dal dettato costituzionale ha reso in questi anni oltre modo complesse le valutazioni degli operatori economici e dell’amministrazione finanziaria, generando profili di incertezza talvolta insuperabili, con conseguente freno allo sviluppo economico, danno alla certezza del diritto e aumento del contenzioso tributario anche su fattispecie ben lungi dal poter essere considerate elusive.
Si rende quindi indifferibile l’adozione di una legge ad hoc che disciplini la materia, recependo le condivisibili statuizioni di principio previste sul punto dal disegno di legge delega di riforma complessiva del fiscale, il cui iter è stato infruttuosamente avviato nel corso della precedente legislatura, senza rinviare ulteriormente la regolamentazione della materia nell’ambito di nuovi disegni di legge delega di più ampio respiro e, inevitabilmente, di assai più ampie tempistiche di approvazione.
La presente proposta di legge, nell’abrogare l’art. 37-bis del DPR 600/1973, recepisce e declina in modo puntuale tutti i principi del richiamato disegno di legge delega per la riforma del sistema fiscale, quali in particolare:
definire la condotta abusiva come uso distorto di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio d’imposta, ancorché tale condotta non sia in contrasto con alcuna specifica disposizione;
garantire la libertà di scelta del contribuente tra diverse operazioni comportanti anche un diverso carico fiscale e, a tal fine:
considerare lo scopo di ottenere indebiti vantaggi fiscali come causa prevalente dell’operazione abusiva;
escludere la configurabilità di una condotta abusiva se l’operazione è giustificata da ragioni extrafiscali non marginali; stabilire che costituiscono ragioni extrafiscali anche quelle che non producono necessariamente una redditività immediata dell’operazione ma rispondono ad esigenze di natura organizzativa e determinano un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda del contribuente;
prevedere l’inopponibilità degli strumenti giuridici di cui alla lettera a) all’amministrazione finanziaria e il conseguente potere della stessa di disconoscere il relativo risparmio di imposta;
disciplinare il regime della prova ponendo a carico dell’amministrazione finanziaria l’onere di  dimostrare il disegno abusivo e le modalità di manipolazione e di alterazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati nonché la loro mancata conformità a una normale logica di mercato, prevedendo, invece, che gravi sul contribuente l’onere di allegare l’esistenza di valide ragioni extrafiscali alternative o concorrenti che giustifichino il ricorso a tali strumenti;
prevedere una formale e puntuale individuazione della condotta abusiva nella motivazione dell’accertamento fiscale, a pena di nullità dell’accertamento stesso;
prevedere specifiche regole procedimentali che garantiscano un efficace contraddittorio con l’amministrazione finanziaria e salvaguardino il diritto di difesa in ogni fase del procedimento di accertamento tributario.
Inoltre, si occupa di costruire un quadro certo con riferimento ai riflessi sanzionatori, sia dal punto di vista amministrativo che penale.
In particolare, la logica che sovraintende la disciplina di questi aspetti alquanto controversi in giurisprudenza (sussistendo sia pronunce favorevoli alla rilevanza sanzionatoria dell’elusione sia dal punto di vista delle sanzioni pecuniarie amministrative che di quelle penali, così come pronunce di segno opposto su uno o entrambi i fronti) è quella di prevedere:
sul fronte delle sanzioni amministrative pecuniarie, sempre la sanzionabilità della condotta elusiva, prevedendo però, in ragione della mancata violazione di norme espresse, sanzioni più tenui di quelle previste per il caso dell’evasione (da un minimo del cinquanta per cento a un massimo del cento per cento, contro un minimo del cento per cento e un massimo del duecento per cento), con al tempo stesso previsione di sanzioni viceversa più pesanti (da un minimo del centocinquanta per cento a un massimo del trecento per cento, contro un minimo del cento per cento e un massimo del duecento per cento) qualora il comportamento elusivo si estrinsechi nella allocazione all’estero di base imponibile o imposte che sarebbero risultate dovute in Italia (ciò in ragione della particolare gravità e pericolosità sociale di questa tipologia di comportamenti);
sul fronte delle sanzioni penali, la sanzionabilità della condotta elusiva solo qualora si estrinsechi nella allocazione all’estero di base imponibile o imposte che sarebbero risultate dovute in Italia (per le medesime regioni sopra evidenziate).
Per quanto riguarda infine il pagamento delle maggiori imposte, sanzioni e interessi frutto di un accertamento di condotta elusiva, il disegno di legge prevede che, in caso di ricorso del contribuente, la riscossione resti sospesa sino alla sentenza del giudice di primo grado, per poi procedere secondo le regole ordinariamente previste.


PROPOSTA DI LEGGE

Art. 1. (Nozione di condotta elusiva o abuso del diritto tributario).


      1. Per condotta elusiva o abuso del diritto tributario si intende il ricorso ad atti, fatti e negozi, anche collegati tra loro, che, seppur non integrando violazioni di specifiche disposizioni di legge, determina un risparmio di imposta altrimenti indebito con riferimento alle imposte sui redditi e indirette, alle tasse e a ogni altra prestazione avente natura tributaria, anche a carattere locale.
      

      2. Non costituisce mai condotta elusiva o abuso del diritto tributario, anche se determina risparmi di imposta altrimenti indebiti, il ricorso ad atti, fatti e negozi, anche collegati tra loro che risulta finalizzato al perseguimento di ragioni extrafiscali non marginali, intendendosi per tali anche quelle che non producono una redditività immediata dell’operazione, ma rispondono ad esigenze di natura organizzativa e determinano un miglioramento strutturale e funzionale dell’organizzazione produttiva del contribuente.
      

      3. Non costituisce mai risparmio di imposta indebito quello che emerge non già dal raffronto del carico fiscale che si sarebbe determinato in assenza delle operazioni effettuate e di quello che si è determinato a seguito della loro effettuazione, bensì dal mero raffronto tra il carico fiscale che si è determinato a seguito delle operazioni effettuate e quello maggiore che si sarebbe determinato ove si fosse pervenuti alla medesima sistemazione di interessi per altra via fiscalmente più onerosa. Il contribuente rimane infatti libero di scegliere, tra diverse soluzioni messe a disposizione dall’ordinamento giuridico per pervenire a una determinata sistemazione di interessi, quella fiscalmente meno onerosa.

Art. 2. (Inopponibilità all’amministrazione finanziaria).
      

       1. Le condotte elusive che abusano del diritto tributario, così come definite all’articolo 1, sono inopponibili all’amministrazione finanziaria, la quale  disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante le condotte di cui all’articolo l, applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, aggirate o abusate al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile all’amministrazione.

 

Art. 3. (Accertamento).
      

      1. L’avviso di accertamento, con cui l’amministrazione finanziaria contesta la natura elusiva della condotta del contribuente e disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante essa, deve essere preceduto, a pena di nullità, dall’invio al contribuente di lettera raccomandata con avviso di ricevimento, o altro mezzo di comunicazione idoneo ad assicurare la data certa, recante i motivi per cui si ritengono applicabili gli articoli 1 e 2, nonché la richiesta al contribuente di fornire per iscritto le proprie osservazioni e controdeduzioni entro sessanta giorni dalla ricezione della richiesta medesima.


      2. Fermo restando quanto disposto dalle singole leggi di imposta in materia di motivazione dell’accertamento, l’avviso emesso ai sensi del comma 1 deve essere specificamente motivato, a pena di nullità, in relazione alle osservazioni e controdeduzioni fornite per iscritto dal contribuente entro i sessanta giorni dall’apposita richiesta.


      3. Ai fini della motivazione dell’avviso di accertamento, grava sull’amministrazione finanziaria l’onere di dimostrare il disegno elusivo che abusa del diritto tributario e le modalità di manipolazione e di alterazione funzionale degli strumenti giuridici utilizzati, nonché la loro mancata conformità a una normale logica di mercato, restando in ogni caso esclusa la idoneità di una motivazione fondata sulla mera constatazione di una soluzione alternativa fiscalmente meno onerosa, rispetto a quella scelta dal contribuente, per pervenire a una determinata sistemazione di interessi.


      4. Grava sul contribuente l’onere di dimostrare, in relazione alla condotta contestata dall’amministrazione finanziaria, la sussistenza di ragioni extrafiscali non marginali, in presenza delle quali, ai sensi dell’articolo 1 comma 2, non si integrano gli estremi della condotta elusiva o dell’abuso del diritto, anche se ne conseguono risparmi di imposta altrimenti indebiti.

Art. 4. (Rimborso delle imposte pagate su comportamenti disconosciuti).     

      1. I soggetti diversi da quelli cui sono applicate le disposizioni degli articoli da 1 a 3 possono richiedere il rimborso delle imposte pagate a seguito dei comportamenti disconosciuti dall'amministrazione finanziaria.


      2. Per i fini di cui al comma 1, i soggetti ivi previsti possono proporre, entro un anno dal giorno in cui l'accertamento è divenuto definitivo o è stato definito mediante adesione o conciliazione giudiziale, istanza di rimborso alla stessa amministrazione finanziaria, la quale provvede nei limiti dell'imposta e degli interessi effettivamente riscossi a seguito di tali procedure.

 

Art. 5. (Profili sanzionatori e riflessi penali).
      

      1. Fermo restando quanto previsto dalle singole leggi di imposta in materia di altre sanzioni amministrative, la sanzione pecuniaria dovuta nel caso di condotte elusive che abusano del diritto tributario va da un minimo del cinquanta per cento a un massimo del cento per cento della maggiore imposta determinata ai sensi dell’articolo 2 comma 2.


      2. Se la condotta elusiva che abusa del diritto tributario comporta l’allocazione all’estero di base imponibile e di imposte che, in assenza della condotta medesima, sarebbero risultate dovute in Italia, la sanzione pecuniaria di cui al comma 1 è elevata da un minimo del centocinquanta per cento a un massimo del trecento per cento.


      3. Il risparmio di imposta indebito che deriva da una condotta elusiva che abusa del diritto tributario può determinare il reato di dichiarazione infedele nei casi previsti dall’articolo 4 del Decreto Legislativo 10 marzo 2000 numero 74, a condizione che risultino verificate le circostanze di cui al comma 2 del presente articolo.

 

Art. 6. (Pagamento delle maggiori imposte, interessi e sanzioni).
      

      1. Per il pagamento delle maggiori imposte accertate, degli interessi e delle sanzioni comminate ai sensi della presente legge, si applicano le ordinarie disposizioni in materia di riscossione previste dalle singole leggi di imposta, salvo quanto stabilito dal successivo comma 2.


      2. In caso di ricorso del contribuente avverso l’avviso di accertamento che contesta la condotta elusiva che abusa del diritto tributario, la riscossione delle maggiori imposte accertate, degli interessi e delle sanzioni comminate è sospesa sino alla sentenza della commissione tributaria provinciale, dopodiché procede secondo le ordinarie regole previste dall’articolo 68 del Decreto Legislativo 31 dicembre 1992 numero 546.

 

Art. 7. (Disapplicazione di norme antielusive specifiche).


      1. Le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta o altre posizioni soggettive altrimenti ammesse dall'ordinamento tributario, possono essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non potevano verificarsi.
      2. Per i fini di cui al comma 1, il contribuente deve presentare istanza al direttore regionale dell'Agenzia delle entrate competente per territorio, descrivendo compiutamente l'operazione e indicando le disposizioni normative di cui chiede la disapplicazione.
      3. Con regolamento del Ministro dell'economia e delle finanze, da adottare ai sensi dell'articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono disciplinate le modalità per l'attuazione del presente comma.


Art. 8. (Abrogazioni).
      

      1. È abrogato l’articolo 37-bis del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973 numero 600.

 

Art. 9. (Entrata in vigore).
     

      1. La presente legge entra in vigore il giorno successivo a quello della sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.

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